案号：山东省青岛市中级人民法院刑事判决书（2019）鲁02刑再11号
 
一、基本案情
1994年11月1日，《中华人民共和国增值税暂行条例》公布实施，同时公布了《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》。后国家税务总局、山东省国家税务局制定了一般纳税人与小规模纳税人的税收制度。国家制定了两种税收制度后，导致A区税收急剧下降，原因是A区大部分企业为小规模纳税人，不具备一般纳税人资格，开不出17%或13%的增值税专用发票。外区企业不愿与本地小规模纳税人发生业务联系。为了增加A区的税源，1995年底，在A区税务局甲分局工作的被告人赵某甲向局领导提出了对小规模纳税人实行公司化管理的想法，得到了局领导的同意。
经甲镇政府、镇经委同意，将甲镇的小规模纳税人加入到经委注册的具备一般纳税人资格的A区某某供销公司、潍坊丽某工业贸易有限公司。小规模纳税人与该两公司签订协议，协议内容为：小规模纳税人只要向公司提供购货方的税号、开户银行及账号、单位名称、电话号码、税务登记证、入库单或收到条的复印件，公司就可以给其开具增值税发票，票面税率为17%或13%。由甲分局的工作人员给这两个公司担任会计，甲分局的这种做法得到了局领导的肯定并召开了局务会议。
1996年7月，A区国家税务局决定推广并在甲分局召开了现场会，参加会议的有甲镇有关领导、原审被告人赵某某及局中层领导，会议要求全区推广并进行了部署。
1996年8月，寒亭、固堤、高理三个税务分局按甲分局的做法，利用以经贸委名义注册的具备一般纳税人资格的五个公司即：“潍坊市寒亭永某工贸有限公司、山东环某集团公司、潍坊市鑫某经贸有限公司、潍坊富某皮具集团公司、寒亭某某乡贸易中心”，将所辖的小规模纳税人的企业和较大的个体业户分别纳入上述公司，作为公司的成员体，为其开具增值税专用发票，实行分散经营。
截止到1998年11月，四个分局共开具增值税专用发票13875份（一万三千八百七十五份），共计销售额170870000余元（一亿七千零八十七万余元），税额28840000余元（二千八百八十四万余元），手续费1450000余元（一百四十五万余元）。其中，甲分局开具增值税专用发票5856份，共计销售额73950000余元，税额12450000余元，收取手续费530000余元；固堤分局开具增值税专用发票4998份，共计销售额58600000余元，税额9910000余元，收取手续费410000余元；高里分局开具增值税专用发票1558份，共计销售额19980000余元，税额3370000余元，收取手续费370000余元[至1998年3月4日前开具增值税专用发票1344份，共计销售额17180000余元,税额2900000余元]；寒亭分局开具增值税专用发票1463份，共计销售额18310000余元，税额3100000余元，收取手续费130000余元。
另查明：1997年3月10日，A区国家税务局将该做法形成“深化税收征管改革实施方案”，以文件形式上报到潍坊市国税局。同年5月12日，得到了国税局的同意。
 
二、原一审法院裁判
原一审法院重审认为，原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局违反增值税专用发票管理规定，对不具备一般纳税人资格的单位或个人实行“公司化管理”，为其开具17%或13%的增值税专用发票且数额巨大，其行为已构成虚开增值税专用发票罪；原审被告人赵某某、孙某某是山东省潍坊市A区国家税务局局长、副局长，系直接负责的主管人员；原审被告人赵某甲、林某某、付某某、王某某分别为分局局长，系直接责任人员；均构成虚开增值税专用发票罪；应依法惩处。原审被告人林某某、付某某、王某某在共同犯罪中处从属地位，起次要作用，系从犯，应从轻或减轻处罚。
原审被告单位为不具备一般纳税人资格的单位和个人开具增值税专用发票，其行为触犯了全国人大常委会《关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》及《中华人民共和国刑法》规定的虚开增值税专用发票罪的构成要件，原审被告单位及原审被告人提出的辩护意见，不予支持。公诉机关指控抵扣的税款及损失，因未提供相关证据予以证实，不予支持。原审被告单位及原审各被告人的行为是1996年8月份开始实施的，应适用从旧兼从轻原则。
从再审查明的事实看，原审被告单位的行为既是为了增加当地税收，也是对税收制度改革的一种探索，其做法得到了上级批准；另外，也没有证据证实原审被告单位及原审各被告人的行为给国家造成了经济损失；其犯罪情节轻微。依据《关于适用的若干问题的解释》第一条，《中华人民共和国刑法》第十二条、第二百零五条第三款、第二十七条、第三十七条、第五十二条、第五十三条、1979年《中华人民共和国刑法》第五十九条第二款之规定，
判决：一、原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局犯虚开增值税专用发票罪，判处罚金人民币30万元（罚金在本判决生效后10日内缴纳）。二、原审被告人赵某某犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。三、原审被告人孙某某犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。四、原审被告人赵某甲犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。五、原审被告人林某某犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。六、原审被告人付某某犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。七、原审被告人王某某犯虚开增值税专用发票罪，免予刑事处罚。
 
三、二审裁判
山东省潍坊市中级人民法院二审认为，原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局违反增值税专用发票管理规定，通过虽具有一般纳税人资格但却与之无实际经营业务的公司，对小规模纳税人实行“公司化管理”，为其开具17%或13%的增值税专用发票并收取管理费，破坏了国家的税收管理制度。该做法虽经过了试点，然后在一定范围内实施，但即使为税收制度改革中的一种探索，亦应依法进行。依据《最高人民法院关于对他人代开增值税专用发票的行为如何定性问题的答复》（法函[1996]98号）规定“虚开增值税专用发票包括自己未进行实际经营活动但为他人经营活动代开增值税专用发票的行为。”
原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局的行为属于为他人代开的行为，且数额巨大，其行为触犯了《中华人民共和国刑法》及《全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定》中关于虚开增值税专用发票罪的有关规定，符合虚开增值税专用发票罪的构成要件，构成虚开增值税专用发票罪。上诉人赵某某、孙某某作为单位直接负责的主管人员，上诉人赵某甲、林某某、付某某、王某某作为直接责任人员，亦均构成虚开增值税专用发票罪。各上诉人关于“不构成犯罪”的上诉理由不成立，不予采纳。
原审再审判决认定事实清楚，证据确实充分，定罪准确，审判程序合法。依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第一百八十九条第（一）项之规定，裁定：驳回上诉，维持原判。
 
四、辩护意见
1.被告单位及各被告人不构成虚开增值税专用发票罪的犯罪主体。
2.被告单位及各被告人没有骗取国家抵扣税款的目的和犯罪故意。
3.被告单位及各被告人客观上没有实施虚开增值税专用发票的行为。
4.被告单位及各被告人的行为不具有社会危害性和刑事违法性。
5.2015年最高人民法院研究室答复公安部经济犯罪侦查局的复函认为（法研[2015]58号），行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以虚开增值税专用发票罪论处。
6.原审判决认定被告单位和各被告人构成虚开增值税专用发票罪的证据不足。
7.认定被告单位和被告人构成虚开增值税专用发票罪的法律依据不足。
8.原审判决理由自相矛盾。
综上，本案被告单位和各被告人未实施虚开增值税专用发票的行为，主观上没有骗取国家税款非法谋利的故意，客观上未侵害国家的税收征管制度，未造成国家税款的流失，不构成虚开增值税专用发票罪。原审判决认定事实不清、证据不足，适用法律不当。请求改判原审被告单位及各原审被告人无罪。
 
五、检察院再审意见
本案原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局、原审被告人赵某某、孙某某、赵某甲、林某某、付某某、王某某不构成虚开增值税专用发票罪，应当改判无罪，理由如下：
1.虚开增值税专用发票罪应当以骗取税款为目的，本案原审被告单位、被告人不具有骗取税款的故意，也没有给国家造成税款损失。
2.本案中没有证据证实存在无真实货物交易虚开增值税专用发票的行为
3.本案属于司法解释挂靠代开增值税专用发票的情况，不应认定为虚开增值税专用发票罪。
4.原审被告单位、被告人存在一系列违规行为，但这些行为不能作为犯罪的构成要件。
综上所述，原审被告单位、被告人不具备骗取税款的故意，没有给国家造成税款损失，没有证据证实存在无货虚开的行为，其行为应属于法律允许的挂靠行为，虽然存在一系列违规行为，但不应作为犯罪处理。建议法庭改判原审被告单位、各被告人无罪。
 
六、再审法院裁判理由
本案经本院审判委员会讨论认为，原一审重审判决认定原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局、原审被告人赵某某、孙某某、赵某甲、林某某、付某某、王某某犯虚开增值税专用发票罪的事实不清、证据不足、适用法律错误。
虚开增值税专用票罪的“虚开”侵犯的是国家对增值税专用发票的管理制度，主观方面应当具有骗取国家税款的目的，在客观方面表现为没有货物购销或者没有提供、接受应税劳务而为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具增值税专用发票的行为。山东省潍坊市A区国家税务局是国家的税务征收机关，代开发票是其职责和义务。山东省潍坊市A区国家税务局指导乡镇政府借用成立的的公司对有真实经营活动的小规模纳税人集中实施“公司化管理”，使其享有一般纳税人的权利，从而可以开具增值税专用发票，以促进地方经济发展和增加税收的做法，系税制改革过程中的尝试，有一定文件、政策作为指导和依据，且经过试点和研究、汇报，并得到了上级单位的批示同意，赵某某等人的行为是履行职责的行为。
本案现有证据不能证明该做法具有骗取国家税款的目的，不能证明造成国家税款的损失，不能证明损失的具体数额，不能证明山东省潍坊市A区国家税务局和各原审被告人构成本罪的犯罪主体，也不能证明该单位及个人与其他单位和个人具有共同犯罪故意，因此，对原审被告单位及各原审被告人无从追究其刑事法律责任。原审判决认定被告单位和各被告人犯罪数额巨大，又认定公诉机关指控抵扣的税款及损失未提供相关证据予以证实因此不予支持，又认定犯罪情节轻微，又对连续发生到1998年的行为适用1979年刑法，又在被告人不认罪的情况下对其判决免予刑事处罚，存在多处自相矛盾，且适用法律错误，违背罪责刑相适应原则及主客观相一致原则。
故对原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局和原审被告人孙某某、赵某甲、林某某、付某某当庭请求改判无罪的辩解理由及原审被告单位和六名原审被告人的辩护人所提请求改判无罪的辩护意见均予以采纳。对山东省青岛市人民检察院建议改判无罪的出庭意见亦予以采纳。
 
七、再审判决结果
依照《中华人民共和国刑事诉讼法》第二百条第（三）项、第二百三十六条第二款、第二百四十二条、第二百四十四条、第二百五十六条、第二百九十三条、第二百九十七条、《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》第三百八十九条第二款之规定，判决如下：
一、撤销山东省潍坊市中级人民法院（2010）潍刑再终字第2号刑事裁定和潍坊市A区人民法院（2007）寒刑再字第1号刑事判决。
二、原审被告单位山东省潍坊市A区国家税务局无罪。
三、原审被告人赵某某无罪。
四、原审被告人孙某某无罪。
五、原审被告人赵某甲无罪。
六、原审被告人林某某无罪。
七、原审被告人付某某无罪。
八、原审被告人王某某无罪。
 
【关键词】何观舒律师  虚开增值税专用发票罪辩护律师  虚开增值税专用发票罪  税务犯罪辩护律师  无罪