虚开增值税专用发票罪严重、特别严重情节中“因虚开发票”的理解

何观舒：虚开增值税专用发票罪律师、税务犯罪辩护律师
 

虚开增值税专用发票罪，如具有“其他严重情节”“其他特别严重情节”，则会导致法定刑的升格，面临更高刑期的刑罚。

2024年3月20日正式施行的最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》第十一条第二款、第三款分别规定了“其他严重情节”“其他特别严重情节”的认定标准。其中，第二款第（二）项、第三款第（二）项规定了“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票……”的情形。

那么，如何理解“五年内因虚开发票”呢？

1.虚开发票的类型？

发票有增值税专用发票和增值税普通发票之分，那么，这里的“五年内因虚开发票”应如何理解呢？是仅指虚开增值税专用发票，还是包括虚开增值税普通发票？

那么，这里的“虚开发票”可以结合该项的后半句和其他条文来理解。

首先，该两项前面提到了“五年内因虚开发票”，后面也仅特指了虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票。所以，前面的虚开发票不仅包括增值税专用发票，还是包括增值税普通发票。

其次，《解释》第十三条规定了虚开发票罪“情节严重”“情节特别严重”的量刑标准。其中，第一款第（三）项、第二款第（三）项分别都规定了“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开发票……”的情形。这里的“五年内因虚开发票”与虚开增值税专用发票罪当中的“五年内因虚开发票”是保持一致的。

因此，“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚”当中的“虚开发票”不仅包括虚开增值税专用发票，还包括虚开增值税普通发票。二次以上行政处罚包括二次都是虚开增值税专用发票，或者二次都是虚开增值税普通发票，再或者一次虚开增值税专用发票、一次虚开增值税普通发票。

2.虚开发票是行为还是罪名或定性？

一般情况下，虚开增值税专用发票的，以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任，虚开增值税普通发票的，以虚开发票罪追究刑事责任。此外，还有虚开用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪。

但是，在某些情况下，虚开增值税专用发票或者虚开增值税普通发票的，最终并不以虚开增值税专用发票罪或者虚开发票罪定罪处罚，而是以非法出售增值税专用发票、非法购买增值税专用发票罪、逃税罪等罪名定罪处罚。例如：

（1）西宁市中级人民法院审理的韩某某非法购买增值税专用发票罪一案：A医药公司负责人韩某某，接受B生物科技公司开具的增值税专用发票，被指控犯虚开增值税专用发票罪，但法院最终以非法购买增值税专用发票罪对A医药公司、韩某某判处刑罚。

（2）安徽省高级人民法院审理的魏某、褚某逃税罪一案，该院认为：“本案中，上下游企业虚开增值税专用发票之间具有关联性，目的是通过变票虚开掩盖真实的生产加工环节，为成品油加工企业不依法进行消费税纳税申报，从而逃避缴纳消费税提供条件，因此，所利用的不是增值税专用发票的税款抵扣功能而是普通发票也具有的经济活动证明功能，应当构成虚开发票罪，同时构成逃税罪的共犯，按照从一重处罚的原则，应当定性为逃税罪。”

（3）青岛某新型建材有限公司利用虚开的增值税专用发票抵扣进项税额、进行虚假纳税申报，造成少缴增值税、城市维护建设税，被定性为偷税，并处以偷税金额一倍的罚款。

上述的案例当中，涉案公司、人员虽然存在着虚开增值税专用发票的行为，但是并不是以虚开增值税专用发票罪判处刑罚，或者不是以虚开增值税专用发票进行处罚。

如果说“五年内因虚开发票”当中的“虚开发票”是指虚开发票的行为，则上述三个案例当中，虽然不是以虚开增值税专用发票罪判处刑罚或者以虚开增值税专用发票的行为进行处罚的，但其确实存在虚开发票的行为，如果当事人又虚开增值税专用发票的，则适用“情节严重”“情节特别严重”的标准进行量刑。

如果说“五年内因虚开发票”当中的“虚开发票”是指虚开罪名，由于上述三个案例并不是以虚开增值税专用发票罪判刑或者以虚开增值税专用发票进行处罚的，即使行为人又虚开增值税专用发票，并且也符合该项规定的“情节严重”“情节特别严重”的量刑标准，也不应适用该项标准进行量刑。

笔者认为：这里的“虚开发票”是指具体以虚开增值税专用发票罪、虚开发票罪判处的刑罚，或者定性为虚开增值税专用发票、虚开发票而给予的行政处罚。

3.结语

应该准确地理解“五年内因虚开发票受过刑事处罚或者二次以上行政处罚，又虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票……”当中“虚开发票”的具体含义，不同的理解可以会导致量刑的不同，面临更重的刑罚。

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何观舒律师，专注虚开增值税专用发票罪、虚开发票罪、逃税罪、骗取出口退税罪等重大疑难涉税犯罪案件辩护。